Вопросы и ответы / Вопрос — 10 июля 2009 г.

Обособленным признается подразделение, которое территориально отделено (обособлено) от организации и по месту нахождения которого оборудованы стационарные рабочие места на срок более одного месяца (абз.20 п.2 ст.11 Налогового кодекса РФ).

НДФЛ

Если Ваша Организация имеет обособленные подразделения, Вы должны уплачивать НДФЛ в том числе и по месту нахождения каждого из них. Это следует из абз.2 п.7 ст.226 Налогового кодекса РФ (см., например, Письмо УФНС России по Ленинградской области от 27.05.2008г. №07-07/06352) .

В этом случае сумму налога нужно определять исходя из доходов физических лиц, которые работают в обособленном подразделении (филиале) или получают от него доходы по иным основаниям, например по договорам подряда, аренды, авторским договорам. Это следует из абз.3 п.7 ст.226 Налогового кодекса РФ (см. также Письма Минфина России от 20.11.2008г. №03-02-07/1-469, от 22.06.2005г. №03-05-01-04/198, Постановления ФАС Северо-Западного округа от 19.02.2009г. №А56-10280/2008, от 16.04.2007г. №А56-10642/2006).

При этом нужно принимать во внимание фактическое место работы сотрудника.

Например, если работник заключил договор с головной организацией и находится в ее штате, однако трудится в филиале, НДФЛ с его доходов нужно уплачивать по месту нахождения филиала (Письмо Минфина России от 29.06.2006г.  №03-05-01-04/194).

Если же работник в течение месяца работает в нескольких филиалах (обособленных подразделениях) организации, то НДФЛ с его доходов должен перечисляться в соответствующие бюджеты по месту нахождения каждого такого подразделения. Причем с учетом времени, отработанного данным работником в каждом подразделении (Письмо Минфина России от 24.01.2008г. №03-04-06-01/16).

Так как обособленное подразделение Организации не имеет расчетный счет и отдельный баланс, то НДФЛ исчисляет, удерживает и перечисляет головная организация по месту нахождения обособленного подразделения (Письма Минфина России от 12.07.2004г. №03-05-06/188, ФНС России от 13.03.2006г. №04-1-03/132).

Так, в платежном поручении по обособленному подразделению нужно будет указать реквизиты управления Федерального казначейства и налоговой инспекции того региона, в котором находится и состоит на налоговом учете обособленное подразделение. Кроме того, нужно прописать код ОКАТО того муниципального образования, в бюджет которого перечисляется НДФЛ (Письмо УФНС России по г. Москве от 24.01.2008г. №28-11/006047).

Однако, существует арбитражная практика, согласно которой, если головная организация и ее обособленные подразделения расположены в пределах одного субъекта РФ, не будет ошибкой перечисление НДФЛ по месту регистрации головной организации на счета одного и того же органа Федерального казначейства (Постановление ФАС ПО от 27.04.2007г. №А55-14377/06-11, Постановление Президиума ВАС РФ от 23.08.2005г. №645/05, Постановление ФАС Северо-Западного округа от 06.08.2007г. №А05-12048/2006, Постановление ФАС ЗСО от 06.02.2007г. №Ф04-9591/2006(30835-А45-29)).

Таким образом, исходя из вышесказанного, так как головная организация и обособленное подразделение, не имеющее отдельного расчетного счета и самостоятельного баланса, находятся в пределах одного субъекта РФ, то уплачивать НДФЛ можно по месту регистрации головной организации на счета одного и того же органа Федерального казначейства.

ЕСН

Когда обособленные подразделения не обладают признаками самостоятельности, ЕСН исчисляет и уплачивает головная организация по месту своего нахождения. При этом она не распределяет налог по структурным подразделениям, а рассчитывает его в целом по организации. Таким образом, ЕСН по месту нахождения филиалов не перечисляется, расчеты авансовых платежей и налоговые декларации головная организация подает только в свою налоговую инспекцию (см. Письма Минфина России от 28.08.2008г. №03-04-06-02/99, от 13.11.2006г. №03-05-01-04/311, УФНС России по г. Москве от 18.06.2008г. №21-18/531, от 02.05.2006г. №21-18/205).

Кроме того, начиная с 2008 года организации, которые относятся к крупнейшим налогоплательщикам, обязаны представлять все налоговые декларации в инспекцию по месту своего учета в качестве крупнейших, в том числе и за все обособленные подразделения (абз.2 п.3 ст.80 Налогового кодекса РФ). Такие изменения в Налоговый кодекс РФ внесены п.4 ст.1, п.8 ст.2, п.2 ст.5 Федерального закона от 30.12.2006г. №268-ФЗ.

ОПС

Организация, у которой есть обособленные подразделения, уплачивает страховые взносы на ОПС по месту своего нахождения, а также по месту нахождения каждого обособленного подразделения, выплачивающего доходы физическим лицам. Основание - п.8 ст.24 Закона №167-ФЗ. Следовательно, головная организация уплачивает страховые взносы и подает декларацию и за себя, и за обособленное подразделение.

Однако контролирующие органы разрешили платить взносы на ОПС и представлять декларацию в порядке, аналогичном порядку уплаты ЕСН (см. совместное Письмо МНС России от 14.06.2002г. №БГ-6-05/835, ПФР от 11.06.2002г. №МЗ-16-25/5221). То же подтвердили московские налоговики (см. Письма УФНС России по г. Москве 21.04.2008г. №21-18/362, от 12.10.2007г. №21-18/860, от 05.02.2007г. №21-11/010069@).

Таким образом, за обособленные подразделения, которые не обладают признаками самостоятельности (не имеющее отдельного расчетного счета и самостоятельного баланса), платить налог и подавать декларацию должна организация централизованно по месту своего нахождения.

Все изложенное выше можно представить в виде таблицы.

НДС

Из положений пп.4 п.1 ст.23, п.5 ст.174 Налогового кодекса РФ следует, что декларацию по НДС надо представлять в налоговые органы по месту своего учета в качестве налогоплательщика (налогового агента).

Напомним, что налогоплательщик может состоять на учете одновременно в нескольких налоговых инспекциях, например по месту своего нахождения, по месту нахождения обособленного подразделения, по месту нахождения недвижимого имущества и транспортных средств, по иным основаниям, установленным Налоговым кодексом РФ (п.1 ст.83 Налогового кодекса РФ).

Декларацию по НДС следует подавать в ту налоговую инспекцию, в которой вы состоите на учете по месту нахождения организации или по месту жительства физического лица, зарегистрированного в качестве индивидуального предпринимателя (абз.14 п.2 ст.11 Налогового кодекса РФ).

Следует иметь в виду, что по правилам гл.21 Налогового кодекса РФ уплата НДС по месту нахождения обособленных подразделений или по месту ведения деятельности не предусмотрена.

Поэтому если у вас есть обособленные подразделения, то декларацию по НДС вы должны представлять централизованно (без разбивки по обособленным подразделениям) в ту налоговую инспекцию, в которой ваша организация состоит на учете в качестве налогоплательщика и уплачивать НДС по месту постановки на учет организации без распределения его по обособленным подразделениям (Письмо МНС России от 04.11.2002г. №ВГ-6-03/1693@).

Налог на прибыль

Итак, если в состав вашей организации входят обособленные подразделения, то по итогам каждого отчетного (налогового) периода вам необходимо (п.1, 2 ст.288, абз.1 п.1 ст.289 Налогового кодекса РФ):

1. Определять прибыль (налоговую базу) в целом по организации.

2. Определять долю прибыли (налоговую базу) обособленного подразделения в общей прибыли (налоговой базе) организации (абз.1 п.2 ст.288 Налогового кодекса РФ).

3. Уплачивать авансовые платежи и налог:

1) в федеральный бюджет - по месту нахождения головного офиса (п.1 ст.288 Налогового кодекса РФ);

2) в бюджет субъекта РФ - по месту нахождения головного офиса и каждого обособленного подразделения (п.2 ст.288 Налогового кодекса РФ).

При этом перечисление авансовых платежей (налога) в бюджет субъекта РФ осуществляет сама организация так как обособленное подразделение не имеет расчетный счет.

4. Представлять декларацию по налогу на прибыль в налоговые органы по месту нахождения головного офиса и каждого обособленного подразделения (абз.1 п.1 ст.289 Налогового кодекса РФ).

Однако, так как через обособленное подразделение налог на прибыль Ваша Организация не уплачивает (налог перечисляется только через головную организацию), декларацию по налогу на прибыль по этому обособленному подразделению вы не подаете (Письмо Минфина России от 02.12.2005г. №03-03-04/2/127, Письмо ФНС России от 31.10.2005г. №ММ-6-02/916@).

Для того, чтобы рассчитать долю прибыли, приходящуюся на обособленное подразделение (головную организацию), используют следующие показатели (абз.1 п.2 ст.288 Налогового кодекса РФ):

1) среднесписочную численность работников или расходы на оплату труда (далее - трудовой показатель).

Какой показатель из этих двух применять, организация вправе решать сама. При этом выбранный показатель закрепляется в учетной политике и в течение налогового периода не меняется (абз.4 п.2 ст.288, абз.5, 6 ст.313 Налогового кодекса РФ);

2) остаточную стоимость амортизируемого имущества (далее - имущественный показатель).

Эти показатели надо определять как по организации в целом, так и по каждому обособленному подразделению.

Доля прибыли каждого обособленного подразделения (головной организации) рассчитывается по следующей формуле:

ДП = (Утр + Уим) / 2,

где ДП - доля прибыли обособленного подразделения (головной организации);

Утр - удельный вес трудового показателя (среднесписочной численности работников или расходов на оплату труда) соответствующего обособленного подразделения (головной организации) в трудовом показателе всей организации (среднесписочной численности работников либо расходов на оплату труда);

Уим - удельный вес остаточной стоимости амортизируемого имущества соответствующего подразделения (головной организации) в остаточной стоимости амортизируемого имущества всей организации (п.1 ст.257 Налогового кодекса РФ).

Удельный вес СЧР обособленного подразделения (или головной организации) представляет собой:

Усчр = СЧР(оп) / СЧР(орг) x 100%,

где СЧР(оп) - СЧР обособленного подразделения;

СЧР(орг) - СЧР в целом по организации.

Для определения удельного веса СЧР обособленного подразделения необходимо определить фактический показатель СЧР за отчетный (налоговый) период по каждому обособленному подразделению и в целом по организации.

Правила расчета СЧР установлены в Указаниях по заполнению форм федерального статистического наблюдения, утвержденных Приказом Росстата от 12.11.2008г. №278.

Так, среднесписочная численность работников за отчетный период или за год определяется исходя из сумм СЧР за каждый месяц и количества месяцев в отчетном периоде (п. п. 81, 84.5 - 84.7 Указаний).

Удельный вес расходов на оплату труда обособленного подразделения (либо головного офиса) рассчитывается по следующей формуле:

У(от) = ОТ(оп) / ОТ(орг) x 100%,

где У(от) - удельный вес расходов на оплату труда в процентах;

ОТ(оп) - фактические расходы на оплату труда по обособленному подразделению (либо головному офису) на конец отчетного (налогового) периода, рассчитанные нарастающим итогом с начала налогового периода;

ОТ(орг) - фактические расходы на оплату труда в целом по организации на конец отчетного (налогового) периода, рассчитанные нарастающим итогом с начала налогового периода.

Следует учесть, что для расчета удельного веса вы должны использовать те расходы на оплату труда, которые поименованы в ст. 255 НК РФ и учтены вами в данном отчетном (налоговом) периоде в соответствии с выбранным методом признания доходов и расходов (кассовым методом или методом начисления).

Удельный вес остаточной стоимости амортизируемого имущества обособленного подразделения (головного офиса) в остаточной стоимости этого имущества в целом по организации.

Этот показатель рассчитывается следующим образом:

Уим = ОС(оп) / ОС(орг) x 100%,

где Уим - удельный вес остаточной стоимости амортизируемого имущества обособленного подразделения (головного офиса) за отчетный (налоговый) период в процентах;

ОС(оп) - средняя (среднегодовая) остаточная стоимость амортизируемого имущества, используемого обособленным подразделением (головным офисом), за отчетный (налоговый) период;

ОС(орг) - средняя (среднегодовая) остаточная стоимость амортизируемого имущества в целом по организации за отчетный (налоговый) период.

Однако, если в обособленном подразделении либо в головном офисе амортизируемое имущество отсутствует, то показатель удельного веса остаточной стоимости амортизируемого имущества у этого подразделения (либо головного офиса) признается равным нулю (Уим = 0). При этом показатель Утр (удельный вес СЧР или расходов на оплату труда) делится на 2 (Письма Минфина России от 16.02.2005 N 03-03-01-04/1/67, УФНС России по г. Москве от 08.11.2007 N 14-14/106579):

Таким образом, доля прибыли обособленного подразделения будет рассчитываться следующим образом:

ДП = (Утр + 0) / 2.

Налоговая база обособленного подразделения за отчетный (налоговый) период рассчитывается следующим образом:

НБ(оп) = НБ(орг) x ДП(оп),

где НБ(оп) - налоговая база обособленного подразделения;

НБ(орг) - налоговая база по организации в целом;

ДП(оп) - доля прибыли, приходящаяся на обособленное подразделение.

Налоговая база головной организации рассчитывается аналогичным образом.

В случае, если в организации вообще отсутствует амортизируемое имущество, то удельный вес остаточной стоимости амортизируемого имущества, определять не следует.

В этом случае, доля прибыли, приходящаяся на обособленное подразделение (головную организацию), распределяется в соответствии с показателем, закрепленным в учетной политике Организации (среднесписочная численность работников или расходы на оплату труда).

ПРИМЕР

Используя данные вопроса, приведем пример определения налоговой базы (прибыли) головного офиса и обособленного подразделения

Ситуация

Организация «Х» зарегистрирована в  г. Санкт-Петербурге и имеет обособленное подразделение, которое расположено также в г. Санкт-Петербурге.

В качестве трудового показателя при расчете доли прибыли обособленного подразделения организация «Х» использует расходы на оплату труда. Это закреплено в ее учетной политике для целей налогообложения.

Предположим, что по итогам I квартала 2009 г. налоговая база по налогу на прибыль в целом по организации (НБ(орг)) составила 150 000 руб.

Расходы на оплату труда и остаточная стоимость основных средств по данным налогового учета представлены в таблице.

Распределим налоговую базу (прибыль) организации «Х» за I квартал 2009 года между головным офисом и ее обособленным подразделением.

Решение

1. Определим удельный вес расходов на оплату труда по обособленному подразделению и головному офису в расходах на оплату труда в целом по организации.

Этот показатель У(от) составит:

- по головному офису:

80 000 руб. / 190 000 руб. x 100% = 42,1%;

- по обособленному подразделению:

110 000 руб. / 190 000 руб. x 100% = 57,9%.

2. Определим удельный вес остаточной стоимости амортизируемого имущества по обособленному подразделению и головному офису в остаточной стоимости амортизируемого имущества в целом по организации (Уим).

Так как в обособленном подразделении и в головном офисе амортизируемое имущество отсутствует, то показатель удельного веса остаточной стоимости амортизируемого имущества не определяется.

3. Определим долю налоговой базы (прибыли) обособленного подразделения и головного офиса (ДП).

Для этого используем формулу:

ДП=У(от).

Итак, ДП составит:

- по обособленному подразделению:

ДП = 57,9%;

- по головному офису:

ДП = 42,1%.

4. Определим налоговую базу (прибыль) головного офиса и каждого обособленного подразделения (НБ(оп)).

Налоговая база (прибыль) за I квартал 2009 года составит:

- по обособленному подразделению:

150 000 руб. x 57,9% = 86.850,00руб.;

- по головному офису:

150 000 руб. x 42,1% = 63.150,00руб.

Обращаем Ваше внимание, что согласно абз.2 п.2 ст.288 Налогового кодекса РФ, если налогоплательщик имеет несколько обособленных подразделений на территории одного субъекта РФ, то распределение прибыли по каждому из таких подразделений может не производиться. В этом случае сумма налога, подлежащая уплате в бюджет субъекта РФ, определяется исходя из доли прибыли, исчисленной из совокупности показателей обособленных подразделений, находящихся на территории одного субъекта РФ.

На указанный порядок неоднократно указывалось и налоговыми органами (см., например, Письмо Минфина РФ от 23.01.2009г. №03-01-11/1-09).

Таким образом, если головная организация и ее обособленное подразделение находятся на территории одного субъекта РФ, то с 01.01.2006г. Организация вправе уплачивать налог на прибыль в бюджет этого субъекта РФ за все свои обособленные подразделения в соответствии с порядком, установленным абз.2 п.2 ст.288 Налогового кодекса РФ, а также заполнять одну декларацию по налогу на прибыль по месту регистрации организации.

При этом, в соответствии с п.2 ст.288 Налогового кодекса РФ до 31 декабря года, предшествующего налоговому периоду, Организации необходимо о принятом решении сообщить в налоговые органы, в которых налогоплательщик состоит на налоговом учете по месту нахождения своего обособленного подразделения.

На вопрос отвечала аудитор-консультант ООО «Аудит «Ветар»          

Прошина Екатерина Александровна

Тел. (812)702-14-10, (812)550-87-88

18.06.2009